Körperschaftsteuer

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Der Körperschaftsteuer unterliegt das Einkommen von Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben (Deutschland: § 1 Absatz 1 KStG iVm § 10 und § 11 AO).

Der beschränkten Körperschaftsteuer unterliegen Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland haben, mit ihren inländischen Einkünften (Deutschland: § 2 Absatz 1 KStG).

Körperschaftsteuerpflichtig sind juristische Personen, z. B. Kapitalgesellschaften (Aktiengesellschaft, Gesellschaft mit beschränkter Haftung), aber auch Versicherungsvereine, ein Betrieb gewerblicher Art einer Körperschaft des öffentlichen Rechts.

In Deutschland ist die Körperschaftsteuer im Körperschaftsteuergesetz (KStG) geregelt, in Österreich gleichfalls. Der Begriff Körperschaftsteuer wird in Deutschland mit KSt abgekürzt, in Österreich mit KöSt.

In Deutschland handelt es sich um eine Gemeinschaftssteuer.

Allgemeines

Die Besteuerung des Gewinns einer Kapitalgesellschaft mit Körperschaftsteuer und die zusätzliche Besteuerung der Gewinnausschüttung beim Anteilseigner kann zu einer steuerlichen Doppelbelastung oder Doppelbesteuerung führen. Eine steuerliche Doppelbelastung entsteht bei inländischen Steuersachverhalten. (Kapitalgesellschaft und Anteilseigner haben ihren Sitz beide in Deutschland). Bei grenzüberschreitenden Sachverhalten (Kapitalgesellschaft z. B. mit Sitz in Frankreich, Anteilseigner mit Wohnsitz in Deutschland) kommt der Terminus der Doppelbesteuerung zum Tragen.

• Das klassische System führt dabei bewusst zur wiederholten Besteuerung des gleichen steuerlichen Sachverhalts. Die Gewinne der Kapitalgesellschaft unterliegen voll der Körperschaftsteuer und anschließend die Gewinnausschüttung voll der Einkommensteuer. Dieses System wird damit begründet, dass sowohl Kapitalgesellschaft als auch Anteilseigner jeweils eigenständige Steuersubjekte seien (so Pezzer in Tipke/Lang, Steuerrecht, 17. Aufl., § 11 Rz. 1 m. w. N.). Diese Systeme sind weltweit selten (siehe unten: Systeme ohne Tarifermäßigung) und meist kombiniert mit sehr niedrigen Körperschaftsteuersätzen.
• International üblich sind dagegen Systeme, die die Vorbelastung von Gewinnausschüttungen auf Ebene der Kapitalgesellschaft durch eine Tarifermäßigung bei der Besteuerung auf Ebene des Anteilseigners verringern bzw. pauschal vermeiden.
• Eine weitere Möglichkeit, die Doppelbelastung zu vermeiden, besteht darin, die von der Kapitalgesellschaft gezahlte Körperschaftsteuer ganz oder teilweise auf die Einkommensteuer anzurechnen (siehe unten: Anrechnungssysteme; so auch in Deutschland ab 1977: siehe auch Anrechnungsverfahren). Innerhalb Europas hat dieses System keine Zukunft, da es, um mit dem Europarecht vereinbar zu sein, grenzüberschreitend ausgelegt sein muss (auch eine Anrechnung ausländischer Körperschaftsteuer muss ermöglicht werden). Von den Staaten, die noch Anrechnungsverfahren verwenden, will zum Beispiel Frankreich in den nächsten Jahren ebenfalls einen Systemwechsel vornehmen.
• Das Aufkommen betrug 2006 rund 22,9 Mrd. €^[1]. (c.a. 5% des Gesamtsteueraufkommens)

Körperschaftsteuer in Deutschland

Bemessungsgrundlage und Steuersatz

Die Körperschaftsteuer bemisst sich nach dem zu versteuernden Einkommen der Kapitalgesellschaft. Ausgangsbasis für die Ermittlung des zu versteuernden Einkommens einer Kapitalgesellschaft ist der Gewinn. Dieser wird nach den Vorschriften des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) und des Einkommensteuergesetzes (EStG) ermittelt. Der Steuersatz beträgt derzeit (2008) 15 %  (früher 25 % bzw. 40 %), die Gesamtbelastung einschließlich 5,5 % Solidaritätszuschlag also 15,825 %.

Der Gewinn ist in folgenden Fällen zu berichtigen:

• Beachtung von Bewertungskorrekturen nach § 60 EStDV, z. B. können Rückstellungen für unterlassene Instandhaltungen nur dann gebildet werden, wenn sie innerhalb von 3 Monaten im neuen Geschäftsjahr getätigt werden (§ 249 Nr. 1 HGB).
• Falls unübliche Verträge zwischen Anteilseigner und Kapitalgesellschaft abgeschlossen werden (sog. verdeckte Gewinnausschüttung), § 8 Abs. 3 KStG.

Beispiel: Bei einer Einmann-GmbH mit nur einem Gesellschafter, der gleichzeitig Geschäftsführer ist, verkauft der Gesellschafter „seiner“ GmbH ein schrottreifes Auto für 100.000 € oder (in der Praxis sehr häufig) vereinbart ein unangemessen hohes Geschäftsführergehalt mit sich selbst. Die Auswirkungen derartiger Verträge sind steuerlich zu korrigieren, Maßstab ist das Verhalten „wie unter fremden Dritten“. Außerdem:

• nicht abziehbare Betriebsausgaben nach § 4 Absatz 5 Nr. 1–11 EStG.
• nicht abziehbare Steuern nach § 10 Nr. 2 KStG, wie z. B. die KSt-VZ, die Umsatzsteuer für solche Umsätze, die Entnahmen oder verdeckte Gewinnausschüttungen sind, oder z. B. die Vorsteuer für nicht abziehbare Betriebsausgaben (nicht mehr).
• in Strafverfahren festgesetzte Geldstrafen nach § 10 Nr. 3 KStG
• die Hälfte der Aufsichtsratsvergütungen nach § 10 Nr. 4 KStG.

Relevant ist bei diesen Punkten, ob die Aufwendungen auch als Aufwand verbucht worden sind.

• Gesellschafter-Fremdfinanzierung, § 8a KStG: Wenn der zu mehr als einem Viertel beteiligte Gesellschafter „seiner“ Gesellschaft ein Darlehen gibt, so darf diese die Zinsen nicht steuerlich absetzen, soweit der Darlehensbetrag eine Grenze des anderthalbfachen anteiligen Eigenkapitals (bei spezieller Berechnung desselben für Zwecke des § 8a KStG) überschreitet. Gleiches gilt, wenn eine diesem Gesellschafter nahe stehende Person das Darlehen gibt, oder wenn ein Dritter das Darlehen gibt, der Gesellschafter diesem Dritten jedoch bestimmte Sicherungsrechte für dieses Darlehen einräumt („back-to-back-Finanzierung“). Diese Vorschrift wurde wegen eines Urteils des EuGH geändert und ist im Jahr 2003 wohl die am heftigsten diskutierte Norm des deutschen Steuerrechts gewesen.
• Gewinnausschüttungen von anderen Kapitalgesellschaften und Veräußerungsgewinne aus dem Verkauf von Anteilen an anderen Kapitalgesellschaften. Dies ist nötig, um Kumulationswirkungen der KSt in mehrstufigen Konzernen zu vermeiden.

Die Steuerreform 2000

Mit dem Steuersenkungsgesetz vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I S. 1433) wurde mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 2001 das seit 1977 gültige Anrechnungsverfahren abgeschafft und durch das Halbeinkünfteverfahren ersetzt. Der Steuersatz wurde 2003 aufgrund des Flutopfersolidaritätsgesetzes einmalig auf 26,5 % angehoben. Ab 2004 galt wieder der Satz von 25 %.

Unternehmensteuerreform 2008

Die Unternehmensteuerreform 2008 bringt mit der Senkung des Körperschaftsteuersatzes von 25 % auf 15 %, mit der Einführung einer Zinsschranke von 30 % bei einer Freigrenze von 1 Mio. € (bei gleichzeitigem Wegfall der bisherigen Bestimmungen zur Gesellschafter-Fremdfinanzierung in § 8a KStG) sowie der Einführung der Abgeltungsteuer und des Teileinkünfteverfahrens erhebliche Veränderungen für die Besteuerung von Körperschaften und deren Anteilseignern.

Die Neuregelungen gelten ab 2008 bzw. 2009.

Jahressteuergesetz 2008

Mit dem Systemwechsel vom Anrechnungsverfahren zum Halbeinkünfteverfahren war eine steuerliche Freistellung von Ausschüttungen zwischen Kapitalgesellschaften systemimmanent. Erst bei Ausschüttung an natürliche Personen als Anteilseigner erfolgt eine Besteuerung der Dividenden (§ 8b KStG). Kehrseite der Medaille ist, dass auch Gewinnminderungen aus der Abschreibung einer Beteiligung auf Ebene einer Mutter-Kapitalgesellschaft nicht zu berücksichtigen sind.

Mit dem Jahressteuergesetz 2008 werden auch Gewinnminderungen, die sich aus dem Verlust eines Gesellschafterdarlehens oder aus der Inanspruchnahme einer Sicherheit, die für ein Darlehen hingegeben wurde, bei der Ermittlung des Einkommens nicht mehr berücksichtigt. Bisher galt dies nur bei eigenkapitalersetzenden Darlehen. Das Gesetz wurde am 9. November 2007 vom Bundestag verabschiedet.

Beziehungen zu anderen Steuern

Entwicklung der Steuersätze

Einkommensteuer

Was als Gewinn einer Kapitalgesellschaft gilt und wie dieser Gewinn zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes zur Gewinnermittlung und den speziellen Vorschriften des Körperschaftsteuergesetzes hierzu.

Schüttet eine körperschaftsteuerpflichtige Kapitalgesellschaft ihren Gewinn (teilweise) an einkommensteuerpflichtige Gesellschafter aus, muss hierauf Einkommensteuer entrichtet werden. Dies betrifft beispielsweise Privatpersonen, die Aktionär einer Aktiengesellschaft sind und eine Dividende erhalten. Da der ausgeschüttete Gewinn aber bereits mit der Körperschaftsteuer vorbelastet ist, gilt das Halbeinkünfteverfahren (ab 2009 Abgeltungsteuer bzw. Teileinkünfteverfahren).

Gewerbesteuer

Kapitalgesellschaften müssen auch Gewerbesteuer zahlen, wobei die Gewinnermittlung für Zwecke der KSt den Ausgangspunkt für die Ermittlung der Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer, den Gewerbeertrag, bildet. Die Gewerbesteuer selbst ist im Gegensatz zur Körperschaftsteuer für vor dem 31. Dezember 2007 endende Erhebungszeiträume als Betriebsausgabe abziehbar. Nach diesem Zeitpunkt wird die Gewerbesteuer generell, also sowohl bei der Gewerbesteuer selbst als auch bei der Einkommen- und Körperschaftsteuer, vom Betriebsausgabenabzug ausgenommen (§ 4 Abs. 5b EStG-Neu).

Solidaritätszuschlag

Auf die festgesetzte KSt wird ein Solidaritätszuschlag von 5,5 % erhoben.

Körperschaftsteuer in anderen Ländern

Hinweis: Wenn Steuersätze miteinander verglichen werden, ist darauf zu achten, dass weitere zu zahlende Steuern wie in Deutschland die Gewerbesteuer und der Solidaritätszuschlag in dieser Liste nicht enthalten sind. Zudem neigen Länder mit einem geringeren Steuersatz zu einer breiteren Besteuerungsbasis.

Systeme mit Tarifermäßigung

In diesen Systemen kommt es zu einer pauschalen Entlastung, entweder durch eine teilweise Steuerbefreiung der Ausschüttung oder durch einen niedrigeren Steuersatz. Innerhalb der Kapitalgesellschaftenebene (Tochtergesellschaft schüttet an Muttergesellschaft aus) haben diese Systeme meist eine vollständige Steuerbefreiung.

• In Belgien beträgt der KSt-Satz 34 %, die Ausschüttung wird beim Anteilseigner entweder mit 25 % besteuert oder er lässt sich veranlagen.
• In Dänemark beträgt der KSt-Satz 28 %, Dividenden werden mit 28 % besteuert (ab 45.500 DKK mit dem persönlichen Steuersatz des Anteilseigners).
• In Litauen beträgt der KSt-Satz 15 %, die Ausschüttung wird mit 15 % besteuert.
• In Luxemburg beträgt der KSt-Satz 22,9 %, die Ausschüttung ist zur Hälfte steuerfrei.
• In den Niederlanden beträgt der KSt-Satz 30,5 %, ab 1. Januar 2007 25 %, die Ausschüttung wird pauschal mit 25 % des Ausschüttungsbetrages besteuert (Einkommen box2).
• In Österreich beträgt der KSt-Satz 25 % seit 2005 (davor: 34 %); die Ausschüttung wird mit 25 % besteuert oder bei einem Grenzsteuersatz von 50% zur Hälfte steuerbefreit.
• In Polen beträgt der KSt-Satz 19 %, die Ausschüttung wird mit 19 % besteuert.
• In Portugal beträgt der KSt-Satz 25 % (zzgl. 10 % Gemeindezuschlag), die Ausschüttung wird zur Hälfte steuerbefreit.
• In Schweden beträgt der KSt-Satz 28 %, die Ausschüttung wird mit 30 % besteuert.
• In der Slowakei beträgt der KSt-Satz 19 %,die Ausschüttung ist steuerfrei.
• In Slowenien beträgt der KSt-Satz 25 %, 40 % der Bruttodividende ist steuerfrei.
• In Tschechien beträgt der KSt-Satz 24 % (seit 1. Januar 2006), Dividenden und Ausschüttungen werden mit 15 % besteuert. In 2008 sinkt der Satz auf 21 % ; in 2009 auf 20 % und in 2010 auf 19 % .
• In Ungarn beträgt der KSt-Satz 16 %.
• In den USA beträgt der KSt-Satz 35 % (New York), die Ausschüttung wird mit 15 % besteuert.
• In Zypern beträgt der KSt-Satz 10 %.

Systeme ohne Tarifermäßigung

Die Ausschüttung wird beim Anteilseigner voll besteuert. Ausschüttungen an andere Kapitalgesellschaften bleiben in der Regel von der Körperschaftsteuer befreit.

• In Irland beträgt der KSt-Satz 12,5 %.
• In der Schweiz gibt es eine Bundeskörperschaftsteuer mit einem Satz von 8,5 %. Daneben gibt es kantonale und Gemeindekörperschaftsteuern mit sehr unterschiedlichen Steuersätzen. Die Spanne der Gesamtbelastung reicht dabei von 16,4 % bis 29,2 %, im Durchschnitt beträgt sie etwa 20 %. Die Steuerlast stellt nämlich abzugsfähigen Aufwand dar und reduziert somit den zu versteuernden Gewinn.

Vollanrechnungssysteme

Eine Doppelbelastung (inländisch) oder eine Doppelbesteuerung (grenzüberschreitend) wird vermieden. Der Anteilseigner kann die von der Kapitalgesellschaft gezahlte KSt auf seine Einkommensteuer anrechnen.
Deutschland hatte mit dem von 1977 bis 2000 geltenden Anrechnungsverfahren lange Zeit ein solches System. Die Steuergutschrift ist dabei i. d. R. auch als steuerpflichtiges Einkommen anzusehen.

• In Finnland beträgt der KSt-Satz 26 %, in Norwegen 28 %. Da beide Länder die Ausschüttung mit demselben Satz (29 % bzw. 28 %) besteuern, die KSt aber anrechnen, kommt es de facto zu keiner Besteuerung beim Anteilseigner. Mit Urteil vom 7. September 2004 (Rs. Manninen) hat der EuGH entschieden, dass das finnische Anrechungssystem europarechtswidrig ist, da eine Anrechnung ausländischer Körperschaftsteuer nicht erfolgt, was einen Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit nach dem EG-Vertrag bedeute.
• In Italien beträgt der KSt-Satz 33 % (zzgl 4,25 % lokale Steuer), in Malta 35 %; in beiden Ländern wird voll angerechnet.

Teilanrechnungssysteme

Nur ein Teil der von der Kapitalgesellschaft bezahlten KSt wird auf die Einkommensteuer des Anteilseigners angerechnet.

In Frankreich beträgt der KSt-Satz 33,3 %, in Japan 30 % in Kanada (Provinz Ontario) 22,12 %, in Spanien 25 % und in Großbritannien 30 %.

Steuerbefreiungssysteme/Dividendenfreistellungsverfahren

Auf eine Besteuerung beim Anteilseigner wird verzichtet, so dass die Gefahr der Doppelbelastung (inländisch) nicht besteht.

Estland erhebt bei einbehaltenen Gewinnen (Thesaurierung) keine Steuer (Satz: 0 %), erst bei Ausschüttung muss die Kapitalgesellschaft 23 % Steuer zahlen. Griechenland hat einen Steuersatz von 35 %, Lettland von 15 %.

Einzelnachweise

1. ↑ Bundesministerium der Finanzen: Lexikon K

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